第四章 应纳税额的计算
第一节 一般性规定
第十七条 增值税的计税方法，包括一般计税方法和简易计税方法。
【政策解读】
本条是对增值税的计税方法的规定。理解本条应从以下两个方面掌握：
一、增值税有两种计税方法，分别是一般计税方法和简易计税方法。
二、这两种计税方法是如何计算应纳税额的？分别适用于哪种情况呢？
（一）一般计税方法是按照销项税额减去进项税额的差额计算应纳税额，适用于增值税一般纳税人。
（二）简易计税方法是按照销售额与征收率的乘积计算应纳税额，一般适用于小规模纳税人，一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产的情况，符合规定的，也可以适用简易计税方法。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第十八条 一般纳税人发生应税行为适用一般计税方法计税。
一般纳税人发生财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，但一经选择，36个月内不得变更。
【政策解读】
本条是关于一般纳税人计税方法的规定。
一般纳税人缴纳增值税，在适用计税方法时有以下两种情况：
（一）财政部和国家税务总局规定的特定应税行为，可以选择适用简易计税方法计税，也可以选择适用一般计税方法计税。
关于一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产，可以选择简易计税方法计税的情形，我们在第十六条的政策解读中已经进行了介绍，这里不再赘述。
（二）除财政部和国家税务总局规定的特定应税行为外，一般纳税人应按照一般计税方法计算缴纳增值税。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第十九条 小规模纳税人发生应税行为适用简易计税方法计税。
【政策解读】
本条是关于小规模纳税人计税方法的规定。
小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产，一律按照简易计税方法计税。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第二十条 境外单位或者个人在境内发生应税行为，在境内未设有经营机构的，扣缴义务人按照下列公式计算应扣缴税额：
应扣缴税额=购买方支付的价款÷（1+税率）×税率
【政策解读】
本条是关于境外单位和个人在境内发生应税行为时如何计算应扣缴税额的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：
一、本条适用于境外单位或者个人在境内销售服务、无形资产或者不动产，且没有在境内设立经营机构的情况。
二、本条仅适用于销售服务、无形资产或者不动产，即《注释》规定范围内的应税行为。
三、在计算应扣缴税额时，应将应税行为购买方支付的含税价款，换算为不含税价款，再乘以应税行为的增值税适用税率，计算出应扣缴的增值税税额。
这里需要注意的是，按照上述公式计算应扣缴税额时，无论购买方支付的价款是否超过500万的一般纳税人标准，无论扣缴义务人是一般纳税人或者小规模纳税人，一律按照境外单位或者个人发生应税行为的适用税率予以计算。
例如：境外公司为我国境内某纳税人提供咨询服务，合同价款106万元，且该境外公司没有在境内设立经营机构，应以服务购买方为增值税扣缴义务人，则购买方应当扣缴的税额计算如下：
应扣缴增值税=106万÷（1+6%）×6%=6万元。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条仅有文字性修改，无主要变化。
第二节 一般计税方法
第二十一条 一般计税方法的应纳税额，是指当期销项税额抵扣当期进项税额后的余额。应纳税额计算公式：
应纳税额=当期销项税额－当期进项税额
当期销项税额小于当期进项税额不足抵扣时，其不足部分可以结转下期继续抵扣。
【政策解读】本条是关于增值税应纳税额计算方法的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：
目前我国增值税实行购进扣税法，也就是纳税人发生应税行为时按照销售额计算销项税额，购进货物、劳务、服务、无形资产或不动产时，以支付或负担的税款为进项税额，同时允许从销项税额中抵扣进项税额。这样，就相当于仅对发
生应税行为的增值部分征税。当销项税额小于进项税额时，不足抵扣的部分可以结转下期继续抵扣。
例如：某一增值税一般纳税人2016年10月取得交通运输收入111万元（含税），当月外购汽油10万元（不含税金额，取得增值税专用发票上注明的增值税额为1.7万元），购入运输车辆20万元（不含税金额，取得机动车销售统一发票上注明的增值税额为3.4万元），发生的联运支出50万元（不含税金额，取得增值税专用发票上注明的增值税额为5.5 万元）。
该纳税人2016年10月的应纳税额=111÷（1＋11%）×11%－1.7－3.4－5.5=0.4 万元。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第二十二条 销项税额，是指纳税人发生应税行为按照销售额和增值税税率计算并收取的增值税额。销项税额计算公式：
销项税额=销售额×税率
【政策解读】本条规定了销项税额的概念及其计算方法。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
一、从上述销项税额的计算公式中可以看出，销项税额是应税行为的销售额和增值税税率的乘积，在抵扣当期进项税额之后，形成当期的增值税应纳税额。
二、一般纳税人应在”应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目。在“应交增值税”明细账中，应设置“销项税额”等专栏。
“销项税额”专栏，记录一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产应收取的增值税额。一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产应收取的销项税额，用蓝字登记；退回以及中止或者折让应冲销销项税额，用红字登记。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条将“提供应税服务”改为“发生应税行为”，无主要变化。
第二十三条 一般计税方法的销售额不包括销项税额，纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：
销售额＝含税销售额÷（1+税率）
【政策解读】本条是关于含税销售额如何换算成不含税销售额的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
一、确定一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产的销售额时，可能会遇到一般纳税人由于销售对象的不同、开具发票种类的不同而将销售额和销项税额合并定价的情况。
对于这种情况，本条规定，一般纳税人采用销售额和销项税额合并定价方法的，按照销售额＝含税销售额÷（1+税率）这一公式计算不含税销售额。
二、在营业税改征增值税之前，由于营业税属于价内税，纳税人根据实际取得的价款确认营业额，按照营业额和营业税税率的乘积确认应交营业税。
在营业税改征增值税之后，由于增值税属于价外税，一般纳税人取得的含税销售额，需要先进行价税分离，将收入换算成不含税销售额，再按照不含税销售额与增值税税率之间的乘积确认销项税额。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
【相关知识】
一、价内税
（一）什么是价内税
价内税就是税金包含在价格之中，作为价格的组成部分的税种。比如说营业税、消费税等。
在以产品销售收入额作为计税依据从价定率征收的情况下，价内税的计税依据是含税价格，它等于成本＋利润＋税金。如现行消费税和 1994 年税制改革前的产品税属于价内税。
（二）价内税的优缺点
价内税的优点在于：税包含在价格之内，由于价格已定，国家可以通过调整价格内税收的比例来调控经济。
价内税的缺点在于：在实行自由价格的条件下，由于价格要灵活，而税收则在一定时期内应保持稳定，把相对固定的流转税含在价格内，会使价格和税收产生相互牵制的作用，双方难以灵活调节。
（三）价内税的计算
价内税：税款=含税价格×税率
（四）实行价内税的税种，包括消费税、营业税等。
二、价外税
（一）什么是价外税
价外税为价内税的对称。是指税款不包含在商品价格内的税，价税分列的税种。
一般说来，价外税是商品经济的产物。在市场经济条件下，生产经营者制订价格以生产价格为基础，生产价格由生产成本加平均利润两部分构成，这样国家以流通中商品为对象所征的税款,只能作为价格附加,成为价外税。
在我国，由于增值税实行价外税，而交叉征收的消费税又是作为增值税的税基，消费税实行价内税。
（二）价外税的优点
价外税的优点是：价税分开，透明度高，有利于发挥价格和税收各自的独特作用，便于消费者对价格和税收进行监督，同时也便于企业根据市场情况确定价格。
（三）价外税的计算
价外税是由购买方承担税款，销售方取得的货款包括销售款和税款两部分。由于税款等于销售款乘以税率，而这里的销售款等于货款（即含税价格）减去税款，即不含税价格，因此，税款计算公式演变为：
税款=[货款/（1+税率）]×税率。
（四）价外税的计算
税款=[含税价格/（1+税率）]×税率=不含税价格×税率
（五）实行价外税的税种，包括增值税。
第二十四条 进项税额，是指纳税人购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，支付或者负担的增值税额。
【政策解读】本条是有关进项税额概念的规定。理解本条规定应从以下三个方面掌握：
一、进项税额的概念
（一）只有增值税一般纳税人，才涉及进项税额的抵扣问题，增值税小规模纳税人不涉及进项税额问题。
（二）产生进项税额的行为是纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务。
（三）进项税额是购买方支付或者负担的增值税额。
二、进项税额的会计核算
一般纳税人应在”应交税费”科目下设置“应交增值税”明细科目。
在“应交增值税”明细账中，应设置“进项税额”等专栏。
“进项税额”专栏，记录一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务而支付的、准予从销项税额中抵扣的增值税额。
一般纳税人购进货物、服务、无形资产、不动产或者接受加工修理修配劳务支付的进项税额，用蓝字登记；退回中止或者折让应冲销的进项税额，用红字登记。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条增加了无形资产、不动产进项税额的表述。
第二十五条 下列进项税额准予从销项税额中抵扣：
（一）从销售方取得的增值税专用发票（含税控机动车销售统一发票，下同）上注明的增值税额。
（二）从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额。
（三）购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额。计算公式为：
进项税额=买价×扣除率
买价，是指纳税人购进农产品在农产品收购发票或者销售发票上注明的价款和按照规定缴纳的烟叶税。购进农产品，按照《农产品增值税进项税额核定扣除试点实施办法》抵扣进项税额的除外。
（四）从境外单位或者个人购进服务、无形资产或者不动产，自税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额。
【政策解读】本条是关于纳税人可抵扣增值税进项税额的规定。理解本条规定应从以下五个方面掌握：
一、准予从销项税额中抵扣的进项税额，应至少同时具备以下条件：
（一）发生允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为。
1.允许从销项税额中抵扣进项税额的购进行为，包括购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产。
2.下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（1）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
（2）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
（3）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
（4）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
（5）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
（6）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
（7）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
（二）取得合法有效的增值税扣税凭证。
具体要求见第二十六条。
（三）只有应税行为的代扣代缴税款可以凭完税凭证抵扣，且需要具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。否则，进项税额不得从销项税额中抵扣。
二、为什么海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额可以抵扣。
从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。与增值税专用发票一样，海关进口增值税专用缴款书也是凭票抵扣制度的重要依据。
海关征收进口环节增值税时，需要填发海关进口增值税专用缴款书，上面注
明纳税人所缴纳的增值税额。相对于专用发票而言，进口环节增值税是纳税人向海关实实在在缴纳的税款，拿到海关进口增值税专用缴款书就意味着纳税人缴纳了增值税，根据增值税“征多少、扣多少”的机制原理，进口环节增值税理应作为进项税额抵扣。
三、农产品进项税额抵扣特殊规定的成因
购进农产品，除取得增值税专用发票或者海关进口增值税专用缴款书外，可以适用按照农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算进项税额的特殊规定。
我国农业基础薄弱，农业生产者数量众多，分布较为分散，经营规模较小。而增值税实行凭票抵扣，一般要求有健全的会计核算制度，但农民做到这一点是很困难的。因此，为了保证增值税的有效运行，免除农民的纳税申报义务，简化税收征管，我国在农业生产环节实行免征增值税政策。
按道理，纳税人购进免税农产品，因为农民没有收取增值税额，因而购买方未“支付”进项税额，也就无税款可供抵扣。但是农民生产农产品所购买的燃料、农机具等生产资料是支付了增值税的，农产品价格中也就包含了一部分增值税，也就是说购进免税农产品的纳税人在一定程度上是“负担”了增值税的。此时，如果不允许购买免税农产品的纳税人计算进项税额扣除，那么将造成一定程度的重复征税，也可能导致农产品收购单位借此压低农产品价格从而减少农民收入，损害农民利益。为此，我国增值税制专门对纳税人购进免税农产品规定了一项特殊政策，即允许这部分免税农产品虚拟出一定的进项税额并计算抵扣。
四、适用一般计税方法的试点纳税人，2016年5月1日后取得并在会计制度上按固定资产核算的不动产或者2016年5月1日后取得的不动产在建工程，其进项税额应自取得之日起分2年从销项税额中抵扣，第一年抵扣比例为60%，
第二年抵扣比例为40%。
不动产分期抵扣的具体规定，请参考《国家税务总局关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。
五、关于增值税扣税凭证
（一）增值税专用发票
从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。增值税专用发票具体包括以下两种：
1.《增值税专用发票》
《增值税专用发票》是增值税一般纳税人销售货物、劳务或者应税行为开具的发票。
2.税控《机动车销售统一发票》
税控《机动车销售统一发票》是增值税一般纳税人从事机动车零售业务开具的发票。
（二）海关进口增值税专用缴款书
从海关取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。
目前货物进口环节的增值税是由海关负责代征的，试点纳税人在进口货物办理报关进口手续时，需向海关申报缴纳进口增值税并从海关取得完税证明，其取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额准予抵扣。
试点纳税人取得海关进口增值税专用缴款书，按照《国家税务总局 海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》（国家税务总局 海关总署2013年第31号公告）执行“先比对，后抵扣”政策。
（三）农产品进项税额抵扣
一般纳税人购进农产品抵扣进项税额存在如下5种情况：
1.从一般纳税人购进农产品，按照取得的增值税专用发票上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。
2.进口农产品，按照取得的海关进口增值税专用缴款书上注明的增值税额，从销项税额中抵扣。
3.购进农产品，按照取得的农产品收购发票或者销售发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。
4.从农户收购农产品，按照收购单位自行开具农产品收购发票上注明的农产品买价和13%的扣除率计算的进项税额，从销项税额中抵扣。
5.按照《财政部 国家税务总局关于在部分行业试行农产品增值税进项税额核定扣除办法的通知》（财税〔2012〕38号）规定，生产销售液体乳及乳制品、酒及酒精、植物油实行核定扣除。
《国家税务总局关于在部分行业试行农产品
增值税进项税额核定扣除办法有关问题的公告》（国家税务总局公告 2012 年第 35 号）明确了具体核定方法。
后续《财政部 国家税务总局关于扩大农产品增值税进项税额核定扣除试点行业范围的通知》（财税〔2013〕57号）规定，各地可根据实际情况自行扩大核定扣除范围。
（四）中华人民共和国税收完税凭证
纳税人购买境外单位或者个人提供的服务、转让的无形资产或者不动产，从税务机关或者扣缴义务人取得的解缴税款的完税凭证上注明的增值税额准予抵扣。
“完税凭证”至少包括《税收缴款书》和《税收完税证明》两种票证。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条有以下变化：
一、删除了“货物运输业增值税专用发票”，主要原因是全面推行增值税发票新系统后，货物运输业增值税专用发票已统一为增值税专用发票。
二、将“接受的应税服务”改为“购进服务、无形资产或者不动产”。主要是此次销售无形资产和销售不动产纳入营改增试点范围。
三、将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。
【相关知识】
一、什么是增值税专用发票？
增值税专用发票是为加强增值税的征收管理，根据增值税的特点而设计的，专供一般纳税人使用的一种特殊发票。
专用发票与普通发票无论在作用、使用范围等方面，都存在较大的差异，突出表现在两种发票的作用有根本的区别，专用发票既是纳税人经营活动的商事凭证，又是一般纳税人从销项税额中抵扣进项税额的扣税凭证。
从销售方取得的增值税专用发票上注明的增值税额准予抵扣。这是最为常见的增值税抵扣情形，表明我国的增值税实行凭发票注明税款抵扣的链条机制。
二、增值税专用发票的类别
增值税专用发票具体包括以下两种：
1、《增值税专用发票》
增值税纳税人销售货物、劳务或者发生应税行为，可以开具《增值税专用发票》。
2、税控《机动车销售统一发票》
增值税纳税人从事机动车零售业务，可以开具《机动车销售统一发票》。
第二十六条 纳税人取得的增值税扣税凭证不符合法律、行政法规或者国家税务总局有关规定的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
增值税扣税凭证，是指增值税专用发票、海关进口增值税专用缴款书、农产品收购发票、农产品销售发票和完税凭证。
纳税人凭完税凭证抵扣进项税额的，应当具备书面合同、付款证明和境外单位的对账单或者发票。
资料不全的，其进项税额不得从销项税额中抵扣。
【政策解读】
本条是关于纳税人取得的增值税扣税凭证有关要求的规定。
自1994年实行增值税改革以来，为加强增值税管理（包括对增值税专用发票以及其他增值税扣税凭证的抵扣管理）国家税务总局陆续出台了若干税收规定，其中的一些税收规定目前仍然有效。
这次营业税改征增值税试点纳税人发生的增值税涉税问题，除了应按照财税[2016]36号文件执行外，也应当执行上述原有增值税政策规定。因此，试点纳税人需注意这一原则，其中在增值税进项税额抵扣方面，应重点关注以下规定：
一、关于《增值税专用发票使用规定》
《增值税专用发票使用规定》是增值税一般纳税人如何领购、开具、缴销、报税、认证、抵扣增值税专用发票等有关问题的具体规定。
2015年4月1日起，全国范围内开始分步全面推行增值税发票升级版，纳税人将通过升级版开具发票。
2015年12月1日，为进一步适应经济社会发展和税收现代化建设需要，在新系统基础上，在全国范围推行增值税电子发票，重点在电商、电信、快递、公用事业等行业。
2016年1月1日起，货物运输业增值税专用发票停止使用。为避免浪费，方便纳税人发票使用衔接，货物运输业增值税专用发票最迟可以使用至 2016年 6月30 日，7月1日起停止使用。
纳税人可以参考的主要文件包括：
（一）《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》（国税发〔2006〕156号）
（二）《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第39号）
（三）《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》 （国家税务总局公告2014年第19号）
（四）《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》 （国家税务总局公告2015年第19号）
（五）《国家税务总局关于推行通过增值税电子发票系统开具的增值税电子普通发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第84号）
（六）《国家税务总局关于停止使用货物运输业增值税专用发票有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第99号）
二、关于增值税扣税凭证抵扣期限的规定
（一）关于增值税专用发票
增值税一般纳税人取得的增值税专用发票（包括：《增值税专用发票》、税控《机动车销售统一发票》），应在开具之日起180日内到税务机关办理认证，并在认证通过的次月申报期内，向主管税务机关申报抵扣进项税额。
需要注意的是，为贯彻落实《深化国税 地税征管体制改革方案》精神，进一步优化纳税服务，方便纳税人办税，自2016年3月1日起，对纳税信用A级增值税一般纳税人取消增值税发票认证。
纳税人可以参考的主要文件包括：
1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）
2.《国家税务总局关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第7号）
（二）关于海关进口增值税专用缴款书
自2013年7月1日起，增值税一般纳税人（以下简称纳税人）进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，需经税务机关稽核比对相符后，其增值税额方能作为进项税额在销项税额中抵扣。增纳税人进口货物取得的属于增值税扣税范围的海关缴款书，应按照《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）规定，自开具之日起180天内向主管税务机关报送《海关完税凭证抵扣清单》（电子数据），申请稽核比对，逾期未申请的其进项税额不予抵扣。
纳税人可以参考的主要文件包括：
1.《国家税务总局关于调整增值税扣税凭证抵扣期限有关问题的通知》（国税函〔2009〕617号）
2.《财政部 国家税务总局关于铁路运输和邮政业营业税改征增值税试点有关政策的补充通知》（财税〔2013〕121号）
3.《国家税务总局 海关总署关于实行海关进口增值税专用缴款书“先比对后抵扣”管理办法有关问题的公告》（税务总局 海关总署公告2013年31号）
（三）未在规定期限内认证或者申报抵扣的情况
增值税一般纳税人取得的增值税专用发票（包括：《增值税专用发票》税控《机动车销售统一发票》）以及海关缴款书，未在规定期限内到税务机关办理认证或者申报抵扣的，不得作为合法的增值税扣税凭证，不得计算进项税额抵扣。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条将“税收缴款凭证”改为“完税凭证”。
第二十七条 下列项目的进项税额不得从销项税额中抵扣：
（一）用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。其中涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于上述项目的固定资产、无形资产（不包括其他权益性无形资产）、不动产。
纳税人的交际应酬消费属于个人消费。
（二）非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务。
（三）非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务。
（四）非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
（五）非正常损失的不动产在建工程所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务。
纳税人新建、改建、扩建、修缮、装饰不动产，均属于不动产在建工程。
（六）购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务。
（七）财政部和国家税务总局规定的其他情形。
本条第（四）项、第（五）项所称货物，是指构成不动产实体的材料和设备，包括建筑装饰材料和给排水、采暖、卫生、通风、照明、通讯、煤气、消防、中央空调、电梯、电气、智能化楼宇设备及配套设施。
【政策解读】
本条是关于不得抵扣的进项税额的规定。理解本条规定应从以下四个方面把握：
一、用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产。
（一）不能抵扣的原因
1．增值税遵循征扣税一致的原则，征多少扣多少，未征税或免税则不扣税。
2．购进的用于集体福利或个人消费的货物及其他应税行为，并非用于企业生产经营，也就无权要求抵扣税款，而应负担相应的税金。
（二）交际应酬消费
个人消费包括纳税人的交际应酬消费。
交际应酬消费不属于生产经营中的生产投入和支出，是一种生活性消费活动，而增值税是对消费行为征税的，消费者即是负税者。因此，交际应酬消费需要负担对应的进项税额。同时，交际应酬消费和个人消费难以准确划分，征管中不宜掌握界限，如果对交际应酬消费和个人消费分别适用不同的税收政策，容易诱发偷避税行为。因此，为了简化操作，公平税负，对交际应酬消费所用的货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产不得抵扣进项税额。
（三）固定资产、无形资产、不动产进项税额的处理原则
固定资产、无形资产、不动产的进项税额抵扣原则与其它允许抵扣的项目相比有一定的特殊性。一般情况下，对纳税人用于适用简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产和不动产的进项税额不得从销项税额中抵扣。
但是，涉及的固定资产、无形资产、不动产，仅指专用于简易计税方法计税项目、免征增值税（以下简称免税）项目、集体福利或者个人消费的情况，对属于兼用于允许抵扣项目和上述不允许抵扣项目情况的，其进项税额准予全部抵扣。
之所以如此规定，主要是因为，固定资产、无形资产、不动产项目发生上述兼用情况的较多，且比例难以准确区分。以固定资产进项税额抵扣为例：纳税人购进一台发电设备，既可以用于增值税应税项目，也可以用于增值税免税项目，二者共用，且比例并不固定，难以准确区分。如果按照对其它项目进项税额的一般处理原则办理，不具备可操作性。因此，选取了有利于纳税人的如下特殊处理原则：
对纳税人涉及的固定资产、无形资产、不动产项目的进项税额，凡发生专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费项目的，该进项税额不得予以抵扣；发生兼用于上述不允许抵扣项目情况的，该进项税额准予全部抵扣。
另外，由于其他权益性无形资产涵盖面非常广，往往涉及纳税人生产经营的各个方面，没有具体使用对象，因此，将其从专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费的购进的无形资产不得抵扣进项税额范围中剔除，即：纳税人购进其他权益性无形资产无论是专用于简易计税方法计税项目、免征增值税项目、集体福利或者个人消费，还是兼用于上述不允许抵扣项目，均可以抵扣进项税额。
二、虽然取得合法的扣税凭证，但非正常损失的购进货物，以及相关的加工修理修配劳务和交通运输服务；非正常损失的在产品、产成品所耗用的购进货物（不包括固定资产）、加工修理修配劳务和交通运输服务；非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务，上述所涉及的进项税额是不能抵扣的。
非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。这些非正常损失是由纳税人自身原因造成导致征税对象实体的灭失，为保证税负公平，其损失不应由国家承担，因而纳税人无权要求抵扣进项税额。
这里所指的在产品，是指仍处于生产过程中的产品，与产成品对应，包括正在各个生产工序加工的产品和已加工完毕但尚未检验或已检验但尚未办理入库手续的产品。
产成品，是指已经完成全部生产过程并验收入库，可以按照合同规定的条件
送交订货单位，或者可以作为商品对外销售的产品。
三、一般纳税人购进的旅客运输服务、贷款服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额。
一般意义上，旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务主要接受对象是个人。
对于一般纳税人购买的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务，难以准确的界定接受劳务的对象是企业还是个人。
因此，一般纳税人购进的旅客运输服务、餐饮服务、居民日常服务和娱乐服务的进项税额不得从销项税额中抵扣。
四、自2013年8月1日起，纳税人购进的应征消费税的摩托车、汽车、游艇视同购进固定资产允许抵扣进项税额。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、删除了“非增值税应税项目”
主要原因是：非增值税应税项目就是指纳税人发生的不征增值税但需缴纳营业税的应税行为，营业税全部改征增值税后，原来的“非增值税应税项目”不复存在。
二、将“专利技术、非专利技术、商誉、商标、著作权”统一归类到“无形资产”中。
主要原因是：是营改增全面试点后，《注释》中的无形资产已经包括了上述项目。
三、不动产纳入抵扣范围，新增“非正常损失的不动产，以及该不动产所耗用的购进货物、设计服务和建筑服务”条款。
主要原因是：此次营改增将不动产纳入增值税征税范围。
结合非正常损失的定义，可以推导出，并非所有发生毁损的不动产均不得进项抵扣，只有违反法律法规造成不动产被依法没收、销毁、拆除情形的，才需要对不动产的进项税额作进项转出的处理。
四、增加了“贷款服务、餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务”
主要原因是：
（一）贷款服务进项税不得抵扣，也就是利息支出进项税不得抵扣的规定，主要是考虑如果允许抵扣借款利息，从根本上打通融资行为的增值税抵扣链条，按照增值税“道道征道道扣”的原则，首先就应当对存款利息征税。但在现有条
件下，难度很大，一方面涉及对居民存款征税，无法解决专用发票的开具问题，也与当下实际存款利率为负的现状不符。
（二）餐饮服务、居民日常服务、娱乐服务，主要是用于个人消费，因此其进项税额不能从销项税额中抵扣。
五、住宿服务和旅游服务未列入不得抵扣项目，主要考虑是这两个行业属于公私消费参半的行业，因而用个人消费来进行规范。
六、新增“财政部和国家税务总局规定的其他情形”。
七、增加第（四）项、第（五）项所称货物的解释。
第二十八条 不动产、无形资产的具体范围，按照本办法所附的《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。
固定资产，是指使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等有形动产。
非正常损失，是指因管理不善造成货物被盗、丢失、霉烂变质，以及因违反法律法规造成货物或者不动产被依法没收、销毁、拆除的情形。
【政策解读】
本条是关于固定资产、非正常损失的解释。
与原政策规定相比，《试点实施办法》删除了非增值税应税项目的表述。非增值税应税项目是相对于增值税应税项目的一个概念。
在原《增值税暂行条例》的规定中，非增值税应税服务项目是指属于应征收营业税的项目。随着此次营业税改征增值税后，改征范围实现全覆盖，已经不存在非增值税应税项目。
固定资产是从会计核算角度对某一类货物的概括性称呼，其本质仍然是货物，在固定资产划分上，税法与会计的标准并不完全一致。
目前税法对固定资产的规定为，使用期限超过12个月的机器、机械、运输工具以及其他与生产经营有关的设备、工具、器具等。
和会计准则相比，不包括不动产及不动产在建工程（准则中固定资产，是指为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有，并且使用寿命超过一个会计年度）。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、营业税全部改征增值税后，不存在“非增值税应税项目”，本条予以删除。
二、将不动产的概念移至《应税范围注释》中。
三、将不动产在建工程移至上文第二十七条第（五）款后。
四、将“包括”改为“属于”。
五、新增明确不动产、无形资产的范围按照《销售服务、无形资产或者不动产注释》执行。
六、新增“不动产被没收、拆除”条款。
【相关知识】
一、企业会计准则中的“固定资产”的定义
固定资产，是指同时具有下列特征的有形资产：
（一）为生产商品、提供劳务、出租或经营管理而持有的；
（二）使用寿命超过一个会计年度。
使用寿命，是指企业使用固定资产的预计期间，或者该固定资产所能生产产品或提供劳务的数量。
二、企业会计准则中的“固定资产”的确认条件
固定资产同时满足下列条件的，才能予以确认：
（一）与该固定资产有关的经济利益很可能流入企业；
（二）该固定资产的成本能够可靠地计量。
第二十九条 适用一般计税方法的纳税人, ,兼营简易计税方法计税项目、免征增值税项目而无法划分不得抵扣的进项税额，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额＝当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免征增值税项目销售额）÷当期全部销售额
主管税务机关可以按照上述公式依据年度数据对不得抵扣的进项税额进行清算。
【政策解读】
本条是关于兼营简易计税方法计税项目、免税项目而无法划分的进项税额如何进行划分的规定。理解本条规定应主要从以下两个方面掌握：
一、在纳税人现实生产经营活动中，兼营行为是很常见的，经常出现进项税额不能准确划分的情形。比较典型的就是耗用的水和电力。但同时也有很多进项税额时可以划分清楚用途的，比如：纳税人购进的一些原材料，用途是确定的，
所对应的进项税额也就可以准确划分。
因此，本条的公式只是对不能准确划分的进项税额进行划分计算的方法，对于能够准确划分的进项税额，直接按照归属进行区分。
因此，纳税人全部不得抵扣的进项税额应按照下列公式计算：
纳税人全部不得抵扣的进项税额＝当期可以直接划分的不得抵扣的进项税额+当期无法划分的全部进项税额×（当期简易计税方法计税项目销售额+免税增值税项目销售额）÷当期全部销售额
二、按照销售额比例法进行换算是税收管理中常用的方法，与此同时还存在其它的划分方法。一般情况下，按照销售额的比例划分是较为简单的方法，操作性比较强，便于纳税人和税务机关操作。
三、引入年度清算的概念。对于纳税人而言，进项税额转出是按月进行的，但由于年度内取得进项税额的不均衡性，有可能会造成按月计算的进项转出与按年度计算的进项转出产生差异，主管税务机关可在年度终了对纳税人进项转出计算公式进行清算，可对相关差异进行调整。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、营业税全部改征增值税后，没有“非增值税应税劳务”，删除相关条款。
二、删除“非增值税应税劳务营业额”、“当期全部营业额”。
第三十条 已抵扣进项税额的购进货物（不含固定资产）、劳务、服务，发生本办法第二十七条规定情形（简易计税方法计税项目、免征增值税项目除外）的，应当将该进项税额从当期进项税额中扣减；无法确定该进项税额的，按照当期实际成本计算应扣减的进项税额。
【政策解读】
本条是关于纳税人已抵扣进项税额发生用途改变而需要扣减的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
一、本条规定针对的是已经抵扣进项税额的情况。
二、由于经营情况复杂，纳税人有时会先抵扣进项税额，然后发生不得抵扣进项税额的情形，例如将购进货物申报抵扣后，又将其分配给本单位员工作为福利。为了保持征、扣税一致，规定了相应的进项税额应当从已申报的进项税额中
予以扣减。方法为：
（一）对于能够确定的进项税额，直接将该进项税额从当期进项税额中扣减；
（二）对于无法确定的进项税额，则统一按照当期实际成本来计算应扣减进项税额。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，删除了“非增值税应税劳务”，主要原因是营业税全部改征增值税，没有非增值税应税劳务了。
第三十一条 已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生本办法第二十七条规定情形的，按照下列公式计算不得抵扣的进项税额：
不得抵扣的进项税额=固定资产、无形资产或者不动产净值×适用税率
固定资产、无形资产或者不动产净值，是指纳税人根据财务会计制度计提折旧或摊销后的余额。
【政策解读】
本条是关于已抵扣进项税额的固定资产、无形资产或者不动产，发生用途改变后如何计算不得抵扣进项税额的规定。
在 2009年全国实施增值税转型改革时，对原增值税纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生《增值税暂行条例》第十条（一）至（三）项所列情形的，规定了不得抵扣进项税额的具体方法。
自2012年以来，历次发布的营改增政策文件，均未对改征增值税的纳税人已抵扣进项税额的固定资产发生上述情形如何处理进行明确，此次借全面实施营改增之际，将该规定补充进《试点实施办法》，并增加了无形资产和不动产，使税务机关和纳税人有据可依。
具体如何计算不得抵扣进项税额，请参考《国家税务总局 关于发布<不动产进项税额分期抵扣暂行办法>的公告》（国家税务总局公告2016年第15号）。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条属于新增条款。
【相关知识】
一、固定资产（不动产）折旧及相关概念
企业应当对所有固定资产计提折旧。
折旧，是指在固定资产使用寿命内，按照确定的方法对应计折旧额进行系统分摊。
应计折旧额，是指应当计提折旧的固定资产的原价扣除其预计净残值后的金额。已计提减值准备的固定资产，还应当扣除已计提的固定资产减值准备累计金额。
预计净残值，是指假定固定资产预计使用寿命已满并处于使用寿命终了时的预期状态，企业目前从该项资产处置中获得的扣除预计处置费用后的金额。
二、无形资产摊销及相关概念
使用寿命有限的无形资产，其应摊销金额应当在使用寿命内系统合理摊销。使用寿命不确定的无形资产不应摊销。
企业摊销无形资产，应当自无形资产可供使用时起，至不再作为无形资产确认时止。
无形资产的应摊销金额为其成本扣除预计残值后的金额。
已计提减值准备的无形资产，还应扣除已计提的无形资产减值准备累计金额。
第三十二条 纳税人适用一般计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的增值税额，应当从当期的销项税额中扣减；因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额，应当从当期的进项税额中扣减。
【政策解读】
本条是关于纳税人扣减销项税额和进项税额的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：
一、销售折让的定义
会计准则第14号——收入第八条：销售折让，是指企业因售出商品的质量不合格等原因而在售价上给予的减让。
对增值税而言，销售折让其实是指纳税人提供应税行为后因为劳务成果（包括无形资产或者不动产）质量不合格等原因在售价上给予的减让。
二、一般纳税人开具增值税专用发票，发生销货退回、开票有误、应税行为中止以及发票抵扣联、发票联均无法认证等情形但不符合作废条件，或者因销货部分退回及发生销售折让，需要开具红字专用发票的，暂按以下方法处理：
专用发票已交付购买方，购买方可在增值税专用发票新系统中填开并上传《开具红字增值税专用发票信息表》（以下统称《信息表》）。
《信息表》所对应的蓝字专用发票应经税务机关认证（所购货物或服务等不属于增值税扣税项目范围的除外）。
经认证结果为“认证相符”并且已经抵扣增值税进项税额的，购买方在填开《信息表》时不填写相对应的蓝字专用发票信息，应暂依《信息表》所列增值税税额从当期进项税额中转出，未抵扣增值税进项税额的可列入当期进项税额，待取得销售方开具的红字专用发票后，与《信息表》一并作为记账凭证；
经认证结果“无法认证”、“纳税人识别号认证不符”、“专用发票代码、号码认证不符”，以及所购货物或服务不属于增值税扣税项目范围的，购买方
不列入进项税额，不作进项税额转出，填开《信息表》时应填写相对应的蓝字专用发票信息。
专用发票尚未交付购买方或者购买方拒收的，销售方应于专用发票认证期限内在增值税发票新系统中填开并上传《信息表》。
主管税务机关通过网络接收纳税人上传的《信息表》，系统自动校验通过后，生成带有“红字发票信息表编号”的《信息表》，并将信息同步至纳税人端系统中。
销售方凭税务机关校验通过的《信息表》开具红字专用发票，在增值税发票系统升级版中以销项负数开具。
红字专用发票应与《信息表》一一对应。
纳税人也可凭《信息表》电子信息或纸质资料到税务机关对《信息表》内容进行系统校验。
纳税人需要开具红字增值税普通发票的，可以在所对应的蓝字发票金额范围内开具多份红字发票。红字机动车销售统一发票需与原蓝字机动车销售统一发票一一对应。
三、纳税人可以参考的主要文件包括：
（一）《国家税务总局关于修订<增值税专用发票使用规定>的通知》（国税发〔2006〕156号）
（二）《国家税务总局关于在全国开展营业税改征增值税试点有关征收管理问题的公告》（国家税务总局公告2013年第39号）
（三）《国家税务总局关于简化增值税发票领用和使用程序有关问题的公告》 （国家税务总局公告2014年第19号）
（四）《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》 （国家税务总局公告2015年第19号）
【政策主要变化】
与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：将“发生服务中止、购进货物退出、折让而收回的增值税额”修改为“因销售折让、中止或者退回而收回的增值税额”，主要原因是，无形资产、不动产将纳入此次营改增试点范围。
【相关知识】
一、销售折让的账务处理
在通常情况下，销售行为在先，购货方希望售价减让在后，也就是说销售折让发生在销售收入已经确认之后，因此，销售折让发生时的账务处理，会计准则第 14 号——收入第八条是这样规定的：企业已经确认销售商品收入的售出商品发生销售折让的，应当在发生时冲减当期销售商品收入。
销售折让属于资产负债表日后事项的，适用《企业会计准则第 29 号——资产负债表日后事项》。
二、增值税发票认证
增值税发票认证是指通过增值税发票税控系统对增值税发票所包含的数据进行识别、确认。
纳税人通过增值税发票税控系统开具发票时，系统会自动将发票上的开票日期、发票号码、发票代码、购买方纳税人识别号、销售方纳税人识别号、金额、税额等要素，经过加密形成防伪电子密文打印在发票上。
认证时，税务机关利用扫描仪采集发票上的密文和明文图像，或由纳税人自行采集发票电子信息传送至税务机关，通过认证系统对密文解密还原，再与发票明文进行比对，比对一致则通过认证。
发票认证是税务机关进行纳税申报管理、出口退税审核、发票稽核比对、异常发票核查以及税务稽查的重要依据，在推行“以票控税”、加强税收征管中发挥着重要作用。
三、取消增值税发票认证
2016 年2月，国家税务总局印发《关于纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证有关问题的公告》（国家税务总局公告2016年第7号），对纳税信用A级纳税人取消增值税发票认证。
第三十三条 有下列情形之一者，应当按照销售额和增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票：
（一）一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的。
（二）应当办理一般纳税人资格登记而未办理的。
【政策解读】
为了加强对符合一般纳税人条件的纳税人的管理，防止利用一般纳税人和小规模纳税人的两种不同的征税办法少缴税款，《试点实施办法》制定了一项特殊的规定：
对一般纳税人会计核算不健全，或者不能够提供准确税务资料的，以及应当登记一般纳税人资格而未登记的（如：年销售额超过小规模纳税人标准但未登记一般纳税人资格的），要按销售额依照增值税税率计算应纳税额，不得抵扣进项税额，也不得使用增值税专用发票。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第三节 简易计税方法
第三十四条 简易计税方法的应纳税额，是指按照销售额和增值税征收率计算的增值税额，不得抵扣进项税额 。应纳税额计算公式：
应纳税额= 销售额×征收率
【政策解读】本条是关于简易计税方法应纳税额的规定。
采取简易计税方法计算应纳税额时，不得抵扣进项税额。
销售额为不含税销售额，征收率为3%。
小规模纳税人一律采用简易计税方法计税，一般纳税人提供的特定应税服务可以选择适用简易计税方法。
例如：试点纳税人中的一般纳税人提供的公共交通运输服务，可以选择按照简易计税方法计算缴纳增值税。
公共交通运输服务，包括轮客渡、公交客运、地铁、城市轻轨、出租车、长途客运、班车。其中，班车，是指按固定路线、固定时间运营并在固定站点停靠的运送旅客的陆路运输服务。
例如：试点纳税人中的一般纳税人，以清包工方式提供的建筑服务，试点期间也可以选择适用简易计税方法计算缴纳增值税。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第三十五条 简易计税方法的销售额不包括其应纳税额，纳税人采用销售额和应纳税额合并定价方法的，按照下列公式计算销售额：
销售额＝含税销售额÷（1＋征收率）
【政策解读】本条是关于简易计税方法下如何将含税销售额换算为不含税销售额的规定。
与一般计税方法相同，简易计税方法中的销售额也是不含税销售额。
如：某小规模纳税人提供餐饮服务含税销售额为103元，在计算时应先扣除税额，即：不含税销售额=103元÷（1+3%）=100元，则增值税应纳税额=100元×3%=3元。
和原营业税计税方法的区别：原营业税应纳税额=103×5%=5.15元。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第三十六条 纳税人适用简易计税方法计税的，因销售折让、中止或者退回而退还给购买方的销售额，应当从当期销售额中扣减。扣减当期销售额后仍有余额造成多缴的税款，可以从以后的应纳税额中扣减。
【政策解读】本条是关于纳税人适用简易计税方法计税的发生销售折让等情况扣减销售额的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
一、适用对象
（一）小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产。
（二）一般纳税人销售服务、无形资产或者不动产可选择简易计税方法计税的应税行为。
二、开具增值税专用发票情况
对小规模纳税人销售服务、无形资产或者不动产并收取价款后，发生服务中止、折让或者退回而退还销售额给购买方，依照本条规定将所退的款项扣减当期销售额的，如果小规模纳税人已就该项业务委托税务机关为其代开了增值税专用发票的，应按规定申请开具红字专用发票。
例如：某小规模纳税人仅经营某项应税服务，2015年5月发生一笔销售额为1000元的业务并就此缴纳税额，6月该业务由于合理原因发生退款。（销售额皆为不含税销售额）
第一种情况：6月该应税服务销售额为5000元：
在6月的销售额中扣除退款的1000元，6月最终的计税销售额为： 5000-1000=4000元，6月交纳的增值税为4000×1073%=120元。
第二种情况：6月该应税服务销售额为600元，7月该应税服务销售额为5000元：
6月的销售额中扣除退款中的600元，6月最终的计税销售额为600-600=0元，6月应纳增值税额为0×3%=0元；
6月销售额不足扣减而多缴的税款为400×3%=12元，可以从以后纳税期扣减应纳税额。
7月企业实际缴纳的税额为5000×3%-12=138元。
纳税人可以参考的主要文件包括：
《国家税务总局关于全面推行增值税发票系统升级版有关问题的公告》（国家税务总局公告2015年第19号） 。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、将“纳税人提供的适用简易计税方法计税的应税服务”修改为“纳税人适用简易计税方法计税的”。
二、将“因服务中止或者折让”修改为“因销售折让、中止或者退回”。
主要原因是此次将销售无形资产和不动产纳入营改增试点范围。
第四节 销售额的确定
第三十七条 销售额，是指纳税人发生应税行为取得的全部价款和价外费用，财政部和国家税务总局另有规定的除外。
价外费用，是指价外收取的各种性质的收费，但不包括以下项目：
（一）代为收取并符合本办法第十条规定的政府性基金或者行政事业性收费。
（二）以委托方名义开具发票代委托方收取的款项。
【政策解读】
本条是关于应税行为销售额的基本规定。理解本条规定应从以下方面掌握：
一、一般销售方式下的销售额
（一）销售额的前提是发生应税行为，未发生应税行为取得的收入不作为销售额，无需缴纳增值税。
（二）销售额是不含税销售额，销售额中不含增值税额本身。
含税销售额按照以下公式换算：销售额＝含税销售额÷（1+税率或者征收率）
（三）销售额包括收取的全部价款和价外费用。
关于价外费用的具体范围，在增值税暂行条例实施细则做了较详尽的列举，但是由于纳税人实际业务的复杂性，仍然会存在列举不尽的情况。因此，本条规定只对价外费用进行了概括性描述,没有进行逐一列举。
同时，本条明确了对代收的符合条件的政府性基金和行政事业性收费，以及以委托方名义开具发票代委托方收取的款项不属于价外费用范畴。
例如：航空运输企业的应征增值税销售额不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
（四）外币销售额的折算：发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。
二、销售额的特殊规定
（一）折扣销售
折扣销售，是指销售方在销售货物或应税劳务、发生应税行为时，因购买方购买数量较大等原因而给予购买方的价格优惠。
在同一张发票“金额”栏注明折扣额的，可按折扣后金额作为销售额，与现行规定一致。未在“金额”栏注明折扣额的，应该按折扣前金额作为销售额。
（二）发生销售折让、中止或者退回
纳税人发生应税行为因销售折让、中止或者退回的，应扣减当期的销项税额（一般计税方法）或销售额（简易计税方法）。
（三）视同发生应税行为
纳税人发生视同发生应税行为情形的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：
1.按照纳税人最近时期销售同类应税行为的平均价格确定。
2.按照其他纳税人最近时期行为同类应税行为的平均价格确定。
3.按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
成本利润率由国家税务总局确定。目前暂定为10%。
（四）差额确定销售额
虽然全行业纳入了增值税的征收范围，但是目前仍然有无法通过抵扣机制避免重复征税的情况存在，因此引入了差额征税的办法，解决纳税人税收负担增加问题。以下属于差额确定销售额的项目：
1.金融商品转让，按照卖出价扣除买入价后的余额为销售额。
2.经纪代理服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除向委托方收取并代为支付的政府性基金或者行政事业性收费后的余额为销售额。
3.融资租赁和融资性售后回租业务。
（1）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资租赁服务，以取得的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息和车辆购置税后的余额为销售额。
（2）经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的试点纳税人，提供融资性售后回租服务，以取得的全部价款和价外费用（不含本金），扣除对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额
作为销售额。
（3）试点纳税人根据 2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税。
继续按照有形动产融资租赁服务缴纳增值税的试点纳税人,经人民银行、银监会或者商务部批准从事融资租赁业务的，根据2016年4月30日前签订的有形动产融资性售后回租合同，在合同到期前提供的有形动产融资性售后回租服务，可以选择以下方法之一计算销售额：
①以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除向承租方收取的价款本金，以及对外支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。
纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，计算当期销售额时可以扣除的价款本金，为书面合同约定的当期应当收取的本金。无书面合同或者书面合同没有约定的，为当期实际收取的本金。
试点纳税人提供有形动产融资性售后回租服务，向承租方收取的有形动产价款本金，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
②以向承租方收取的全部价款和价外费用，扣除支付的借款利息（包括外汇借款和人民币借款利息）、发行债券利息后的余额为销售额。
4.航空运输企业的销售额，不包括代收的机场建设费和代售其他航空运输企业客票而代收转付的价款。
5.试点纳税人中的一般纳税人（以下称一般纳税人）提供客运场站服务，以其取得的全部价款和价外费用，扣除支付给承运方运费后的余额为销售额。
6.试点纳税人提供旅游服务，可以选择以取得的全部价款和价外费用，扣除向旅游服务购买方收取并支付给其他单位或者个人的住宿费、餐饮费、交通费、签证费、门票费和支付给其他接团旅游企业的旅游费用后的余额为销售额。
选择上述办法计算销售额的试点纳税人，向旅游服务购买方收取并支付的上述费用，不得开具增值税专用发票，可以开具普通发票。
7.试点纳税人提供建筑服务适用简易计税方法的，以取得的全部价款和价外费用扣除支付的分包款后的余额为销售额。
8.房地产开发企业中的一般纳税人销售其开发的房地产项目（选择简易计税方法的房地产老项目除外），以取得的全部价款和价外费用，扣除受让土地时向政府部门支付的土地价款后的余额为销售额。
9.一般纳税人销售其 2016 年 4 月 30 日前取得（不含自建）的不动产，可以选择适用简易计税方法，以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。
10.小规模纳税人销售其取得（不含自建）的不动产（不含个体工商户销售购买的住房和其他个人销售不动产），应以取得的全部价款和价外费用减去该项不动产购置原价或者取得不动产时的作价后的余额为销售额。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、增加“财政部和国家税务总局另有规定的除外”。
二、删除“符合下列条件代为收取的政府性基金或者行政事业性收费”，主要原因是相关内容已放在第十条。
三、新增“以委托方名义开具发票代委托方收取的款项”不属于价外费用的规定。
第三十八条 销售额以人民币计算。
纳税人按照人民币以外的货币结算销售额的，应当折合成人民币计算，折合率可以选择销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价。
纳税人应当在事先确定采用何种折合率，确定后12个月内不得变更。
【政策解读】
本条是关于销售额应当以人民币计算的规定。
有关销售额应以人民币计算的要求包括：
一、销售额应当以人民币计算。纳税人以外币结算销售额的，应当折合成人民币计算。
二、纳税人可以选择以销售额发生的当天或者当月1日的人民币汇率中间价作为折合率，但应当在事先确定采用何种折合率，且确定后12个月内不得变更。
【政策主要变化点】
与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
【相关知识】
人民币汇率中间价，是指中国外汇交易中心根据中国人民银行授权，每日计算和发布人民币对美元等主要外汇币种汇率中间价。
中间价是即期银行间外汇交易市场和银行挂牌汇价的最重要参考指标。
其中人民币对美元汇率中间价的形成方式为：交易中心于每日银行间外汇市场开盘前向外汇市场做市商询价，并将全部做市商报价作为人民币对美元汇率中间价的计算样本，去掉最高和最低报价后，将剩余做市商报价加权平均，得到当日人民币对美元汇率中间价，权重由交易中心根据报价方在银行间外汇市场的交易量及报价情况等指标综合确定。
第三十九条 纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产，适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额；未分别核算的，从高适用税率。
【政策解读】本条是关于纳税人兼营时如何划分销售额的规定。
试点纳税人销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产适用不同税率或者征收率的，应当分别核算适用不同税率或者征收率的销售额，未分别核算销售额的，按照以下方法适用税率或者征收率：
1.兼有不同税率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。
2.兼有不同征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用征收率。
3.兼有不同税率和征收率的销售货物、加工修理修配劳务、服务、无形资产或者不动产，从高适用税率。
例如：某试点一般纳税人既销售不动产，又提供经纪代理服务，如果该纳税人能够分别核算上述两项应税行为的销售额，则提销售不动产适用11%的增值税税率，提供经纪代理服务适用6%的增值税税率；如果该纳税人没有分别核算上述两项应税行为的销售额，则销售不动产和提供经纪代理服务均从高适用11%的增值税税率。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条增加了“纳税人兼营销售货物、劳务、服务、无形资产或者不动产”的表述。
第四十条 一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。
从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；
其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
本条所称从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户，包括以从事货物的生产、批发或者零售为主，并兼营销售服务的单位和个体工商户在内。
【政策解读】
本条是关于混合销售行为的规定。理解本条规定应从以下方面掌握：
一、为什么有混合销售的规定
原增值税和营业税条例及细则中有关混合销售的概念是一致的，即一项销售行为如果既涉及货物又涉及营业税应税劳务，为混合销售行为。
此次营改增后，营业税全部改征增值税，已不存在涉及货物又涉及非增值税应税劳务的概念。但如果销售一个茶杯都要划分货物与设计，分别按17％和6％分别征税的话，又改变了税制改革的初衷，也使本来简单的问题复杂化。因此，《试点实施办法》增加了混合销售的表述，明确处理原则，规定：一项销售行为如果既涉及服务又涉及货物，为混合销售。从事货物的生产、批发或者零售的单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售货物缴纳增值税；其他单位和个体工商户的混合销售行为，按照销售服务缴纳增值税。
二、如何确定混合销售行为
从混合销售行为的定义中我们知道，鉴别混合销售行为成立的标准是以一项销售行为是否既涉及服务又涉及货物为尺度的，那么，在实际工作中，应该如何来确定什么行为是混合销售行为呢?
混合销售行为成立的行为标准有两点：
一是其销售行为必须是一项；
二是该项行为必须即涉及服务又涉及货物，其“货物”是指增值税条例中规定的有形动产，包括电力、热力和气体；服务是指属于改征范围的交通运输服务、建筑服务、金融保险服务、邮政服务、电信服务、现代服务、生活服务等。
我们在确定混合销售是否成立时，其行为标准中的上述两点必须是同时存在，如果一项销售行为只涉及销售服务，不涉及货物，这种行为就不是混合销售行为；反之，如果涉及销售服务和涉及货物的行为，不是存在一项销售行为之中，这种行为也不是混合销售行为。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条为新增条款。
第四十一条 纳税人兼营免税、减税项目的，应当分别核算免税、减税项目的销售额；未分别核算的，不得免税、减税。
【政策解读】本条是关于兼营减免税项目时分别核算销售额的规定。
这一规定是为了使纳税人能够准确核算和反映免税、减税项目的销售额，将分别核算作为纳税人减免税的前置条件。
未分别核算销售额的，按照《试点实施办法》的规定，不得享受免税、减税优惠。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第四十二条 纳税人发生应税行为，开具增值税专用发票后，发生开票有误或者销售折让、中止、退回等情形的，应当按照国家税务总局的规定开具红字增值税专用发票；未按照规定开具红字增值税专用发票的，不得按照本办法第三十二条和第三十六条的规定扣减销项税额或者销售额。
【政策解读】本条是关于纳税人开具红字增值税专用发票的规定。理解本条规定应从以下两个方面掌握：
一、这一条款体现了权利与义务对等的原则，从销售方的角度看，发生退款时，计算缴纳增值税的销售额减少，因此可以扣减自己的销项税额，减少纳税义务。而从购买方的角度看，发生退款时对方应纳增值税减少，相应要扣减自己
的进项税额。这样做，可以保证销售方按照扣减后的销售额计税，购买方同样按照扣减后的进项税额申报抵扣，避免销售方减少了销项税额但购买方不减少进项税额的情况发生，保证国家税款能够足额征收。
二、本条所述纳税人销售服务、无形资产或者不动产，开具增值税专用发票情况，既包括一般纳税人自行开具增值税专用发票，也包括小规模纳税人委托税务机关代开增值税专用发票。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第四十三条 纳税人发生应税行为，将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以折扣后的价款为销售额；未在同一张发票上分别注明的，以价款为销售额，不得扣减折扣额。
【政策解读】本条是关于纳税人采取折扣方式提供应税服务如何征税的规定。
一、纳税人采取折扣方式销售服务、无形资产或者不动产的，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，纳税人可以按价款减除折扣额后的金额作为销售额计算缴纳增值税；如果没有在同一张发票上分别注明的，纳税人不得按价款减除折扣额后的金额作为销售额，应按价款作为销售额计算缴纳增值税。
例如：纳税人提供应税服务的价款为100元、折扣额为10元，如果将价款和折扣额在同一张发票上分别注明的，以90 元为销售额；如果未在同一张发票上分别注明的，以100元为销售额。
二、纳税人采取折扣方式销售服务、无形资产或者不动产，价款和折扣额在同一张发票上分别注明是指价款和折扣额在同一张发票上的“金额”栏分别注明的，以折扣后的价款为销售额征收增值税。未在同一张发票“金额”栏注明折扣额，而仅在发票的“备注”栏注明折扣额的，折扣额不得从价款中减除。
纳税人可以参考的主要文件包括：
《国家税务总局关于折扣额抵减增值税应税销售额问题通知》国税函〔2010〕56号。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条无变化。
第四十四条 纳税人发生应税行为价格明显偏低或者偏高且不具有合理商业目的的，或者发生本办法第十四条所列行为而无销售额的，主管税务机关有权按照下列顺序确定销售额：
（一）按照纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。
（二）按照其他纳税人最近时期销售同类服务、无形资产或者不动产的平均价格确定。
（三）按照组成计税价格确定。组成计税价格的公式为：
组成计税价格=成本×（1+成本利润率）
成本利润率由国家税务总局确定。
不具有合理商业目的，是指以谋取税收利益为主要目的，通过人为安排，减少、免除、推迟缴纳增值税税款，或者增加退还增值税税款。
【政策解读】本条是关于应税行为价格明显偏低或者偏高以及视同发生应税行为的销售额核定的规定。
“不具有合理商业目的”借鉴了国际税收管理的通用概念，对可能存在的以获取税收利益而非正常商业目的为唯一或者主要目标的行为进行限制，体现了公平税负的原则。
“不具有合理商业目的”的安排是指违背立法意图，且主要目的在于获得包括减少、免除、推迟缴纳税款或者税法规定的其他支付款项，或者增加返还、退税收入或者税法规定的其他收入款项等税收利益的人为规划的一个或者一系列行动或者交易，包括任何明确或者隐含的、实际执行或者意图执行的合同、协议、计划、谅解、承诺或者保证等，以及根据它们而付诸实施的所有行动和交易。
成本利润率目前暂定为 10%。
【政策主要变化点】与《原试点实施办法》相比，本条的主要变化点是：
一、将“提供应税服务”改为“发生应税行为”。
主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。
二、将“所列视同提供应税服务”修改为“所列行为”。
主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。
三、将“应税服务”修改为“服务、无形资产或者不动产”。
主要原因是此次将服务、无形资产和不动产全部纳入增值税征税范围。
四、新增关于不具有合理商业目的的解释。
主要是为了便于纳税人理解和基层税务机关执行。
【相关知识】
成本利润率，是反映盈利能力的另一个重要指标，是利润与成本之比。
成本利润率还是反映企业投入产出水平的指标，可以综合衡量生产和销售产品的全部得与失的经济效果，为不断降低产品成本和提高成本利润率提供参考，不仅可以反映企业生产、经营管理效果的重要指标，也是制定价格的重要依据。
